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例解视同销售中的“无偿”行为  

2017-07-09 10:49:32|  分类: 会计实务 |  标签: |举报 |字号 订阅

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来源:中国税务报    作者:翟纯垲     采穗园加注
在增值税视同销售的概念中,无偿的界定是非常重要的,无偿赠送货物、无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产,一般情况下要视同销售计征增值税。而上述行为的有偿,则一般界定为销售行为,不属于视同销售的范畴。而对于有偿与无偿的概念,一直以来没有明确清晰的政策进行界定,对纳税人和税务机关也造成了一定的困扰。实务中一般按照有利于征管的简便原则处理。
 
  案例
 
  案例1:甲企业进行促销活动,顾客关注微信公众号,即可免费获得产品一件。
(采穗园:视同销售) 
  案例2:甲企业销售货物100件,销售额为10万元,同时赠送10件同类型货物。
 (采穗园:视同销售)
  案例3:甲企业向乙公司提供租赁不动产服务,不收取任何费用,甲乙为关联企业。
 (采穗园:视同销售)
  案例4:甲企业向乙公司提供租赁不动产服务,不收取租赁费用,在租赁期间,因提供租赁服务,甲企业从乙公司购买货物可以享受1%的折扣。
 (采穗园:视同销售)
  案例5:甲企业向公益机构赠送自产衣服一批。
 (采穗园:视同销售)
  上述案例中,哪个是有偿?哪个是无偿?
 
  相关文件规定
 
  1.《增值税暂行条例实施细则》第三条规定,本细则所称有偿,是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。第四条规定, 单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
 
  2.《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》( 财税〔2016〕36号附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第十一条规定,有偿,指取得货币、货物或者其他经济利益。第十四条规定,下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产:
 
  (一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
 
  (二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
 
  (三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。
 
  简单小结上述文件的含义,以取得经济利益为有偿销售,不属于视同销售的范畴。笔者认为,取得的确定价值的经济利益,应属于增值税中有偿的概念。
 
  案例解析
 
  在案例1中,企业赠送的产品,取得的经济利益是客户可能会购买企业的产品,而是否购买,何时购买,购买多少,均是未知因素,即赠送样品取得的经济利益是不确定的。
 
  笔者认为,赠送资产取得不确定价值的经济利益,应属于增值税中无偿的概念。无偿销售行为,应做视同销售处理。
 
  在案例2中,企业赠送的货物包括在统一的销售额中,与销售的主商品一起取得了经济利益10万元,这个经济利益是确定的。
 
  笔者认为,赠送资产取得确定价值的经济利益,应属于增值税中有偿的概念。有偿销售行为,已经计征了增值税,不需再视同销售。
 
  在案例3中,企业提供的租赁服务,取得的经济利益无确定价值,因此应认为属于无偿提供服务,视同销售。
 
  在案例4中,企业提供的租赁服务,取得了确定的经济利益,即采购折扣的价值,属于有偿销售,按照取得确定的经济利益计征增值税,而不是视同销售。
 
  在案例5中,企业向公益组织赠送的自产产品,可能会提升企业公信度和获得公众好感,扩大知名度或者市场份额,但是这些经济利益是不确定的,应属于无偿的概念,按照视同销售处理。
 
  因此,应紧扣增值税中无偿与有偿的概念,即是否取得了确定的经济利益判定是否属于视同销售,而其他的条件,如是否用于生产经营等,均不宜作为判定的标准。
 
  营改增后各地税务机关对于视同销售的规定,基本上也是按照此种标准进行判定。例如,酒店在房间内为住宿客人免费提供矿泉水、水果、洗漱用品等,由消费者统一支付包含在房价中的对价,其实是有偿的销售;例如,客运企业向旅客随票赠送的矿泉水等,不属于无偿赠送,不做视同销售处理;例如,房地产开发企业销售精装修房,已在《商品房买卖合同》中注明的装修费用(含装饰、家具、家电等费用),已经包含在房价中,因此不属于税法中所称的无偿赠送,无须视同销售;例如,纳税人捐赠货物给福利院,属于视同销售货物,应计算缴纳增值税。
 
  有的地方也有不同的执行标准,例如,有的地方税务机关规定,买房送物业管理费视同销售,按市场公允价确定销售额征税。笔者认为,买房送物业费,属于取得了确定的经济利益,赠送物业费的经济利益体现在房价中,应按照有偿销售处理,而不是无偿销售,不应视同销售。
 
  实务中现存问题
 
  上述判定标准,是根据增值税政策相关精神得出的观点,不是文件依据,实务中的情形可能更加复杂。例如,销售行为与赠送行为不是在同一时间完成,或者从其他方取得经济利益等情况,判定时的考虑因素可能更多。
 
  很多地方税务机关在执行中采取简便处理的征管方式。例如,销售行为与赠送行为必须开在一张发票上,这是《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》(国税函〔2010〕56号)明确规定的,但是实务中也有很多行业或者业务无法符合上述开票要求,产生不必要的税务损失。
 
  总之,笔者认为,某项业务取得确定的经济利益,符合增值税中有偿销售的概念,不应理解为无偿从而视同销售。实务中有形形色色的理解和执行口径,我们需要进行税理上和实际征管上的探讨,从而减少争议和差异,避免税务风险,避免损失应有的税务权益。

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