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营改增对土地增值税纳税人有这些影响  

2017-06-13 11:12:53|  分类: 土地增值税 |  标签: |举报 |字号 订阅

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来源:中国税务报

《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》(财税〔2016〕43号)规定,契税、出租房屋的房产税和个人所得税的计税依据不包含增值税,这意味着在取得同样收入的情况下,营改增后以上税种的计税依据将减少,纳税人实际税负将减轻。但土地增值税因为其独特的计税原理,纳税人的实际税负将不会如此简单的“一减了之”。

 影响土地增值率的第一个因素

 财税〔2016〕43号文件第三条规定,土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额,允许在销项税额中计算抵扣的,不计入扣除项目,不允许在销项税额中计算抵扣的,可以计入扣除项目。

 根据上述规定,如果营改增前土地增值税纳税人转让房地产收入为R,扣除项目合计为r,且该纳税人具有增值税一般纳税人身份,在取得相同含税收入的情况下,营改增后转让房地产的增值税销项税额=(R-土地出让金)÷(1+11%),含税收入与销项税额之差为转让房地产的不含税收入。

 影响土地增值率的第二个因素

 如果扣除项目涉及的增值税进项税额要从销项税额中抵扣,同样以不含税金额计入扣除项目:其中,假设r1、r2、r3分别为购入建筑材料、购入建筑服务、运输服务和购入其他有关服务的扣除项目,则营改增后三项扣除项目分别为r1÷(1+17%)、r2÷(1+11%)、r3÷(1+6%),可见扣除项目金额同样减少。

 影响土地增值率的第三个因素

 营业税作为营业税金及附加,属于《土地增值税暂行条例》第六条规定的,可以列入扣除项目的“与转让房地产有关的税金”,但是营改增后缴纳的增值税不能作为“与转让房地产有关的税金”扣除,这将减少扣除项目,从而影响土地增值率。

 例:A房地产企业销售自己开发的房地产项目,假设转让取得的含税收入为15000万元,扣除项目中,土地出让金为3000万元,开发成本中建筑材料为3000万元,外包建筑人工为1000万元,房地产开发费用中的利息支出为1200万元(不能按转让房地产项目计算分摊利息支出,也不能提供金融机构证明),房地产开发费用的计算扣除比例为10%。

 如果忽略印花税,则营改增之前,各项扣除项目的金额为:

 1.土地出让金3000万元;

 2.开发成本=3000+1000=4000(万元);

 3.开发费用=(土地出让金+开发成本)×10%=(3000+4000)×10%=700(万元);

 4.与转让房地产有关的税金=营业税+城市维护建设税+教育费附加+地方教育费附加=15000×5%+15000×5%×(7%+3%+2%)=840(万元);

 5.加计扣除=(土地出让金+开发成本)×20%=(3000+4000)×20%=1400(万元)。

 以上5项扣除金额合计为9940万元,则土地增值率=(15000-9940)÷9940×100%=51%,适用税率为40%,速算扣除系数为5%。应缴纳土地增值税=(15000-9940)×40%-9940×5%=1527(万元)。

 营改增后,假设A企业所有成本均取得按照适用税率计税的增值税专用发票,则转让房地产应缴纳增值税=(15000-3000)÷(1+11%)×11%=1189.19(万元),不含税转让收入=15000-1189.19=13810.81(万元)。

 各项扣除项目的金额为:

 1.土地出让金3000万元;

 2.开发成本=3000÷(1+17%)+1000÷(1+11%)=3465(万元);

 3.开发费用=(土地出让金+开发成本)×10%=(3000+3465)×10%=646.5(万元);

 4.与转让房地产有关的税金=城市维护建设税+教育费附加+地方教育费附加=[1189.19-3000÷(1+17%)×17%-1000÷(1+11%)×11%]×(7%+3%+2%)=78.5(万元);

 5.加计扣除=(土地出让金+开发成本)×20%=(3000+3465)×20%=1293(万元)。

 以上5项扣除金额合计为8483万元,则土地增值率=(13810.81-8483)÷8483×100%=63%,适用税率为40%,速算扣除系数为5%。应缴纳土地增值税=(13810.81-8483)×40%-8483×5%=1706.97(万元)。

 提示

 营改增后纳税人的税负虽然因转让收入不含税而比营改增前下降,但是增值税不再计入与转让有关的税金,开发成本也因同样的原因而下降,且因此而导致可扣除的费用限额和加计扣除金额下降,因此土地增值率和土地增值额可能会有所上升,导致土地增值税纳税义务增加,需要房地产企业特别关注。

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