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房地产企业拿地阶段的涉税事项分析  

2017-02-27 15:50:59|  分类: 会计实务 |  标签: |举报 |字号 订阅

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作者:尹丽坤
 众所周知,房地产企业是税负最高的行业之一,其从拿地到销售、清算,涉及增值税、土地增值税、企业所得税、个人所得税、契税、印花税、房产税、土地使用税及其他附加税费等等。今天我们主要针对房地产企业在拿地阶段涉及到的税收做简要分析。
一、契税

只要取得土地、房屋权属,不管是以出让方式、转让方式、还是投资者投入方式取得,都要按3%-5%的幅度税率缴纳契税。强调,即使只是签订了土地出让合同,还没有取得土地证 ,也要缴纳契税。


1、纳税义务人: 《契税暂行条例》第一条 在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人,应当依照法规缴纳契税。


2、契税的计税依据:

财税[2004]134号:

1)出让国有土地使用权的,其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。

2)先以划拨方式取得土地使用权,后经批准改为出让方式取得该土地使用权的,应依法缴纳契税,其计税依据为应补缴的土地出让金和其他出让费用。

财税[2016]43号:

3)计征契税的成交价格不含增值税


3、纳税义务发生时间:

《契税暂行条例》第八条:契税的纳税义务发生时间,为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天,或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天。


二、城镇土地使用税

房地产企业取得土地使用权后,就要依法按土地面积乘以单位税额缴纳土地使用税。强调:土地是否开发或是否办证,与缴纳土地使用税无关。所以即使尚未开始开发或尚未办证,也要缴纳城镇土地使用税。


《城镇土地使用税暂行条例》第二条 在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人,为城镇土地使用税的纳税人。


财税〔2006〕186号第二条规定,以出让或转让方式有偿取得土地使用权的,应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税;合同未约定交付土地时间的,由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。


综上讨论:只要取得土地,即使没有开发,也要缴纳契税、城镇土地使用税。另外,因土地闲置而缴纳的土地闲置费,是否允许税前扣除呢?土地闲置费土地增值税不可以作为扣除项目,企业所得税可以税前扣除。


《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函[2010]220号)第四条规定:“房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。”。

《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第二十七条明确规定,土地闲置费可以税前扣除。


三、耕地占用税

占用耕地建房或者从事非农业建设的单位或者个人,为耕地占用税的纳税人,应当依照规定缴纳耕地占用税。房地产企业通过招拍挂取得的土地,也要缴纳耕地占用税吗?


2007年出台《土地储备管理办法》,第二十二条规定: 储备土地完成前期开发整理后,才能纳入当地市、县土地供应计划,由市、县人民政府国土资源管理部门统一组织供地。 由“毛地”到变成“熟地”一般间隔时间较长,这使得土地会出现备而未用的情况。那是在土地储备时还是在土地实际占用发生后缴纳耕地占用税,对此《耕地占用税暂行条例》及《耕地占用税暂行条例实施细则》并未同步与之衔接,2016年国家税务总局发布的《耕地占用税管理规程》中也未明确提及。期待总局出台文件予以明确!


    在实务中,地方土地储备中心征用耕地后,对应缴纳的耕地占用税有两种处理方式,一种方式是由地方土地储备中心缴纳,作为土地开发成本费用的一部分,体现在招拍挂的价格当中;另一种方式是由受让土地者缴纳耕地占用税。


四、印花税

企业取得土地,要依照印花税税目“产权转移书据”,按照0.05%缴纳印花税。


提醒:财会【2016】22号文件明确规定,“印花税”计入“税金及附加”,不再计入“管理费用”当中。那么问题来了,取得土地缴纳的“印花税”是否可以在土地增值税清算中作为“税金及附加”单独扣除?


土地增值税清算中,允许扣除的项目“与转让房地产有关的税金”,是指转让房地产,即售房时缴纳的税金(城建税、教育费附加、印花税),与转让房地产无关的税金,是不允许作为税金单独扣除的。“取得土地缴纳的印花税”,是与转让环节无关的税金,根据税法规定,当然不得作为“与转让房地产有关的税金”单独扣除。提醒:并不是在“税金及附加”科目核算的税金都可以作为土地增值税清算的扣除项目单独扣除。


《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第五款:与转让房地产有关的税金,是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加,也可视同税金予以扣除。


五、增值税

2016年5月1日后,房地产企业纳入营改增的范畴,增值税采用购进扣税法,应纳增值税额=销项税额-进项税额。因房地产企业土地成本占整体开发成本比重很高,但是在一级市场上取得土地,土地成本不能取得合法的扣税凭证(增值税专用发票),所以税法规定准予从销售额中扣除土地成本的方法来解决此问题!


即采用一般计税方法的一般纳税人,其销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)


提示:允许扣除的土地价款包括:

1、向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款(省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据)

2、向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用(应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料


国家税务总局【2016】18号公告:支付的土地价款,是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款,应当取得省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据。


    财税【2016】140号文件:房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外),在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时,应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。


相关链接:房地产企业免收租金出租自持商业或城市综合体的税收风险及控制

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