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不征税收入与免税收入的区别及纳税申报注意事项  

2016-11-10 11:31:13|  分类: 会计实务 |  标签: |举报 |字号 订阅

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2016-11-09 财税咨询

企业所得税的不征税收入规定,是企业所得税收入类政策中的重要事项。《企业所得税法及实施条例》规定了收入总额中的不征税收入包括:一是财政拨款;二是依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;三是国务院规定的其他收入,即由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。


《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2008〕151号)与《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)等文件将不征税收入的政策进一步细化。


目前,财税〔2011〕70号文件最具指导性,企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合:一是企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;二是财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;三是企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算的条件,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。


免税收入:是指属于企业的应税所得但按照税法规定免予征收企业所得税的收入。《中华人民共和国企业所得税法》所称的免税收入包括国债利息收入,符合条件的居民企业之间的股息、红利收入,在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入,符合条件的非营利公益组织的收入等。


要点分析

一、注意区分“不征税收入”和“免税收入”的不同性质。一是不征税收入是指专门从事特定目的从政府部门取得的收入,不属于营利性活动带来的经济利益,是法律上规定不予征收的项目,不属于税收优惠。免税收入是纳税人应税收入的重要组成部分,实质是国家对纳税人的一种税收饶让政策。两者从根源和性质上存在差异;二是不征税收入对应的支出不得税前扣除应进行纳税调整;免税收入对应的支出准予税前扣除。


二、不征税收入用于支出形成的费用和不得税前扣除资产的折旧或摊销额,应在纳税申报表的不同行次分别做纳税调增处理。一是用于支出形成的费用填报《A105000纳税调整明细表》第24行“不征税收入用于支出所形成的费用”中第3列作纳税调增;二是用于支出形成的资产填报《A105000纳税调整明细表》第31行中第3列做纳税调增。


三、政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。《企业会计准则第16号——政府补助》将政府补助收入划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。其中与资产相关的政府补助,应当确认为递延收益,并在相关资产使用寿命内平均分配,计入当期损益。


税收政策对符合“由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准”等条件的政府补助收入可以作为不征税收入进行纳税调减;不符合条件的政府补助收入作为应税收入全额计征所得税。需要注意:计征与资产相关的政府补助收入的纳税处理,一是在取得收入的年度对递延以后年度确认收入部分进行纳税调整;二是将递延收益结转收入年度作纳税调减处理。


四、不征税收入的一些特殊规定

1、《财政部、国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税〔2012〕27号)明确规定,符合条件的软件企业取得的即征即退增值税款,由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独核算,可以作为不征税收入处理。


目前的税收法规中规定了多项增值税退税政策包括了软件企业退税、模具,数控机床,铸锻件退税、宣传文化事业退税、核电退税、福利企业退税、再生资源退税、物资回收企业退税等多项增值税退税情形,而财税〔2012〕27号文件仅明确了软件企业即征即退增值税款属于不征税收入。同时企业取得的上述多项增值税退税也不能按免税收入处理。


2、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)中明确规定,县级以上人民政府及其有关部门将国有资产无偿划入企业,凡划出单位或业务监管部门指定了专门用途,且企业已按《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)规定进行了管理,可以作为不征税收入处理。


案例分析

A企业在2015年1月1日取得政府部门拨付购置一台环保设备的专项拨款1000万元,设备预计使用年限10年。

一、A企业的会计核算(单位:万元)

1.2015年度收到专项拨款

借:银行存款  1000

贷:递延收益  1000

2.专项拨款用于购置资产

借:固定资产  1000

贷:银行存款  1000

3.2015年~2024年每年结转递延收益

借:递延收益  100

贷:营业外收入  100

二、A企业的纳税申报处理

1.2015年度的纳税申报:一次性确认政府补助收入1000万元。

A企业于2015年1月1日收到政府专项拨款时,会计核算收入100万元,纳税申报一次性确认收入1000万元。

一是填报《A101010一般企业收入明细表》第20行营业外收入其中项的“政府补助利得” 100万元,同时填报A100000主表第11行“营业外收入”100万元。

二是填报《A105020未按权责发生制确认收入调整明细表》第11行“政府补助递延收入”中“与资产相关的政府补助”第1列“合同额(交易额)”1000万元、第2列“账载金额-本年”100万元、第4列“税收金额-本年”1000万元、第6列“纳税调整金额”900万元。

三是同时填报《A105000纳税调整项目明细表》第3行“未按权责发生制原则确认的收入”第1列“账载金额”100万元;第2列“税收金额”1000万元;第3列“调增金额”900万元。


2.2016~2024年度每年调减已转入营业外收入的政策性搬迁收入100万元。

一是填报《A101010收入明细表》第20行营业外收入其中项的“政府补助利得”100万元,同时填报A100000主表第11行“营业外收入”100万元。

二是填报《A105020未按权责发生制确认收入调整明细表》第11行“政府补助递延收入”中“与资产相关的政府补助”第1列“合同额(交易额)”1000万元、第2列“账载金额-本年”100万元、第4列“税收金额-本年”0万元、第6列“纳税调整金额”-100万元。

三是同时填报《A105000纳税调整项目明细表》第3行“未按权责发生制原则确认的收入”第1列“账载金额”100万元;第2列“税收金额”0万元;第4列“调减金额”100万元。


附:企业会计准则第16号--政府补助

第一章 总则

第一条 为了规范政府补助的确认、计量和相关信息的披露,根据《企业会计准则——基本准则》,制定本准则


第二条 政府补助,是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,但不包括政府作为企业所有者投入的资本


第三条 政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助与资产相关的政府补助,是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。

与收益相关的政府补助,是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。


第四条 下列各项适用其他相关会计准则:

(一)债务豁免,适用《企业会计准则第12 号——债务重组》。
(二)所得税减免,适用《企业会计准则第18 号——所得税》。


第二章 确认和计量

第五条 政府补助同时满足下列条件的,才能予以确认:


(一)企业能够满足政府补助所附条件;
(二)企业能够收到政府补助。


第六条 政府补助为货币性资产的,应当按照收到或应收的金额计量。

政府补助为非货币性资产的,应当按照公允价值计量;公允价值不能可靠取得的,按照名义金额计量。


第七条 与资产相关的政府补助,应当确认为递延收益,并在相关资产使用寿命内平均分配,计入当期损益。但是,按照名义金额计量的政府补助,直接计入当期损益。


第八条 与收益相关的政府补助,应当分别下列情况处理:

(一)用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的,确认为递延收益,并在确认相关费用的期间,计入当期损益。
(二)用于补偿企业已发生的相关费用或损失的,直接计入当期损益。


第九条 已确认的政府补助需要返还的,应当分别下列情况处理:

(一)存在相关递延收益的,冲减相关递延收益账面余额,超出部分计入当期损益。
(二)不存在相关递延收益的,直接计入当期损益。


第三章 披露


第十条 企业应当在附注中披露与政府补助有关的下列信息:
(一)政府补助的种类及金额。
(二)计入当期损益的政府补助金额。
(三)本期返还的政府补助金额及原因。  
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