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关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告  

2015-07-03 08:54:47|  分类: 企业所得税 |  标签: |举报 |字号 订阅

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国家税务总局公告2015年第48号

  根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《国务院关于取消非行政许可审批事项的决定》(国发〔2015〕27号)、《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)等有关规定,现对企业重组业务企业所得税征收管理若干问题公告如下:
  一、按照重组类型,企业重组的当事各方是指:
  (一)债务重组中当事各方,指债务人、债权人。
  (二)股权收购中当事各方,指收购方、转让方及被收购企业。
  (三)资产收购中当事各方,指收购方、转让方。
  (四)合并中当事各方,指合并企业、被合并企业及被合并企业股东。
  (五)分立中当事各方,指分立企业、被分立企业及被分立企业股东。
  上述重组交易中,股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东,可以是自然人。
  当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。
  二、重组当事各方企业适用特殊性税务处理的(指重组业务符合财税〔2009〕59号文件和财税〔2014〕109号文件第一条、第二条规定条件并选择特殊性税务处理的,下同),应按如下规定确定重组主导方:
  (一)债务重组,主导方为债务人。
  (二)股权收购,主导方为股权转让方,涉及两个或两个以上股权转让方,由转让被收购企业股权比例最大的一方作为主导方(转让股权比例相同的可协商确定主导方)。
  (三)资产收购,主导方为资产转让方。
  (四)合并,主导方为被合并企业,涉及同一控制下多家被合并企业的,以净资产最大的一方为主导方。
  (五)分立,主导方为被分立企业。
  三、财税〔2009〕59号文件第十一条所称重组业务完成当年,是指重组日所属的企业所得税纳税年度。
  企业重组日的确定,按以下规定处理:
  1.债务重组,以债务重组合同(协议)或法院裁定书生效日为重组日。
  2.股权收购,以转让合同(协议)生效且完成股权变更手续日为重组日。关联企业之间发生股权收购,转让合同(协议)生效后12个月内尚未完成股权变更手续的,应以转让合同(协议)生效日为重组日。
  3.资产收购,以转让合同(协议)生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日。
  4.合并,以合并合同(协议)生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日。按规定不需要办理工商新设或变更登记的合并,以合并合同(协议)生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日。
  5.分立,以分立合同(协议)生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日。
  四、企业重组业务适用特殊性税务处理的,除财税〔2009〕59号文件第四条第(一)项所称企业发生其他法律形式简单改变情形外,重组各方应在该重组业务完成当年,办理企业所得税年度申报时,分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》(详见附件1)和申报资料(详见附件2)。合并、分立中重组一方涉及注销的,应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。
  重组主导方申报后,其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》(复印件)。
  五、企业重组业务适用特殊性税务处理的,申报时,应从以下方面逐条说明企业重组具有合理的商业目的:
  (一)重组交易的方式;
  (二)重组交易的实质结果;
  (三)重组各方涉及的税务状况变化;
  (四)重组各方涉及的财务状况变化;
  (五)非居民企业参与重组活动的情况。
  六、企业重组业务适用特殊性税务处理的,申报时,当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明,并说明这些交易与该重组是否构成分步交易,是否作为一项企业重组业务进行处理。
  七、根据财税〔2009〕59号文件第十条规定,若同一项重组业务涉及在连续12个月内分步交易,且跨两个纳税年度,当事各方在首个纳税年度交易完成时预计整个交易符合特殊性税务处理条件,经协商一致选择特殊性税务处理的,可以暂时适用特殊性税务处理,并在当年企业所得税年度申报时提交书面申报资料。
  在下一纳税年度全部交易完成后,企业应判断是否适用特殊性税务处理。如适用特殊性税务处理的,当事各方应按本公告要求申报相关资料;如适用一般性税务处理的,应调整相应纳税年度的企业所得税年度申报表,计算缴纳企业所得税。
  八、企业发生财税〔2009〕59号文件第六条第(一)项规定的债务重组,应准确记录应予确认的债务重组所得,并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年确认额及分年结转额的情况做出说明。
  主管税务机关应建立台账,对企业每年申报的债务重组所得与台账进行比对分析,加强后续管理。
  九、企业发生财税〔2009〕59号文件第七条第(三)项规定的重组,居民企业应准确记录应予确认的资产或股权转让收益总额,并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年确认额及分年结转额的情况做出说明。
  主管税务机关应建立台账,对居民企业取得股权的计税基础和每年确认的资产或股权转让收益进行比对分析,加强后续管理。
  十、适用特殊性税务处理的企业,在以后年度转让或处置重组资产(股权)时,应在年度纳税申报时对资产(股权)转让所得或损失情况进行专项说明,包括特殊性税务处理时确定的重组资产(股权)计税基础与转让或处置时的计税基础的比对情况,以及递延所得税负债的处理情况等。
  适用特殊性税务处理的企业,在以后年度转让或处置重组资产(股权)时,主管税务机关应加强评估和检查,将企业特殊性税务处理时确定的重组资产(股权)计税基础与转让或处置时的计税基础及相关的年度纳税申报表比对,发现问题的,应依法进行调整。
  十一、税务机关应对适用特殊性税务处理的企业重组做好统计和相关资料的归档工作。各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局应于每年8月底前将《企业重组所得税特殊性税务处理统计表》(详见附件3)上报税务总局(所得税司)。
  十二、本公告适用于2015年度及以后年度企业所得税汇算清缴。《国家税务总局关于发布〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2010年第4号)第三条、第七条、第八条、第十六条、第十七条、第十八条、第二十二条、第二十三条、第二十四条、第二十五条、第二十七条、第三十二条同时废止。
  本公告施行时企业已经签订重组协议,但尚未完成重组的,按本公告执行。
  特此公告。
  附件:1.企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表
     2.企业重组所得税特殊性税务处理申报资料一览表
     3.企业重组所得税特殊性税务处理统计表


国家税务总局
2015年6月24日

关于《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》的解读



  近日,国家税务总局发布了《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》(以下简称《公告》),为便于纳税人和税务机关理解和执行,现对《公告》解读如下:
  一、《公告》起草的背景是什么?
  一是实施新政策的需要。企业兼并重组是调整优化产业结构、转变经济发展方式的重要途径,是培育发展大企业大集团,提高产业集中度,提升产业竞争力的重要手段。为促进企业兼并重组,2009年,财政部、税务总局联合发布了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)(以下简称59号文件),对符合条件的企业重组的所得税处理给予了递延纳税的特殊待遇。2010年,税务总局发布了《企业重组业务企业所得税管理办法》(国家税务总局公告2010年第4号)(以下简称4号公告),为企业享受特殊待遇提供了程序方面的指引。2014年3月,国务院下发《关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》(国发〔2014〕14号),提出完善兼并重组所得税政策。2014年底,财政部、税务总局联合发布了《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)和《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税〔2014〕116号),将适用特殊性税务处理的股权收购和资产收购中被收购股权或资产比例由不低于75%调整为不低于50%,明确了股权或资产划转特殊性税务处理政策,以及非货币性资产投资递延纳税政策。
  二是推进行政审批制度改革的需要。59号文件规定企业选择适用特殊性税务处理的,应在年度纳税申报时向主管税务机关书面备案,否则不得进行特殊性税务处理。4号公告进一步明确,重组各方需要税务机关确认的,可以选择由重组主导方向主管税务机关提出申请,层报省税务机关给予确认。随着国务院行政审批制度改革的推进,这种事先核准的管理方式越来越不适应重组市场的需要,特别是2015年5月14日,国务院发布《关于取消非行政许可审批事项的决定》(国发〔2015〕27号),公布取消49项非行政许可审批事项,“企业符合特殊性税务处理规定条件业务的核准”在取消之列。转变企业重组特殊性税务处理管理方式已成当务之急。
  三是进一步加强后续管理的需要。按照国务院行政审批制度改革的要求,该放得坚决放到位,该管得必须管好,要做到放管结合,加强后续管理。按照《国家税务总局关于加强企业所得税后续管理的指导意见》(税总发〔2013〕55号),企业重组的特殊性税务处理属于一项重要的后续管理事项,由于涉及到资产转让所得的递延处理和资产计税基础的调整问题,需要采用台账管理、专家团队管理等方法加强后续管理。
  四是进一步规范和优化管理的需要。59号文件和4号公告发布以后,各地反映一些规定在实际操作中仍然不好把握,如何将上述规定与现实中的重组案例进行有机衔接也缺乏规范可行的操作指导。这就需要结合各地征管实践,进一步完善重组管理中的若干基础概念,规范申报表和报送资料,优化征管流程。
  基于以上背景,在充分吸收各地征管经验和广泛听取基层税务机关、部分中介机构和纳税人代表的基础上,经过多次讨论修改,最终形成了目前发布的《公告》。
  二、如何理解《公告》的基本框架?
  《公告》针对59号文件和4号公告执行中反映的实际问题,结合新发布的109号文件和国务院取消“企业符合特殊性税务处理规定条件业务的核准”要求,对企业重组特殊性税务处理的申报管理和后续管理事项进行了规范和修订,改变了管理方式,重新设计了报告表和附表,规范了申报资料,优化了征管流程,明确了征收管理的相关要求。同时,为强化政策效应分析,还设计了专门的统计表,以利于重组递延纳税效果的总量分析和结构分析。《公告》修订了4号公告的十二处条款(其他二十五条规定仍然有效),同时增加了若干条款,与4号公告的有效条款一起构成了完整的企业重组所得税管理制度体系。
  三、如何理解重组特殊性税务处理申报管理的具体内容?
  《公告》不再执行59号文件第十一条申报备案和4号公告第十六条税务机关确认的做法,改为年度汇算清缴时进行申报并提交相关资料,主要明确了以下管理内容:
  第一,明确59号文件第四条第(一)项所称企业发生其他法律形式的简单改变,属于重组的特殊性税务处理,但不需要进行单独申报。
  第二,明确重组各方应按照规定进行申报,提交相关资料。
  第三,明确合并、分立中重组一方涉及注销的,应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。
  第四,鉴于重组主导方是资产(股权)转让方,是重组所得实现和递延的主体,《公告》规定:重组主导方申报后,其他当事方应持经重组主导方主管税务机关受理的报告表及附表和申报资料向其主管税务机关申报。
  第五,增加了重组前连续12个月内分步交易的管理要求。要求企业年度申报时,提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明。
  第六,设计了《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》,列明了企业享受特殊性税务处理的条件、非股权支付对应的资产转让所得或损失、资产(股权)转让方取得股权和其他资产的计税基础、资产(股权)收购方取得股权和其他资产的计税基础等,为后续管理奠定了申报基础。
  四、重组特殊性税务处理征收管理中,重组各方的义务和税务机关的责任有哪些?
  (一)关于重组各方的义务
  一是准确记录并说明所得递延情况。企业发生适用特殊性税务处理的债务重组或居民企业以资产(股权)向非居民企业投资,应准确记录应予确认的债务重组所得或资产(股权)转让收益总额,并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年确认额及分年结转额的情况做出说明。
  二是转让或处置重组资产(股权)时提交专项说明。适用特殊性税务处理的企业,在以后年度转让或处置重组资产(股权)的,应在年度纳税申报时对资产(股权)转让所得或损失情况进行专项说明,着重说明特殊性税务处理时确定的重组资产(股权)计税基础与转让或处置时的计税基础的对比情况(变化及原因),还要说明递延所得税负债的处理情况。
  (二)关于税务机关的责任
  一是跟踪监管。了解企业重组前后连续12个月内相关资产、股权的动态变化情况。
  二是建立台账,加强管理。企业发生适用特殊性税务处理的债务重组或居民企业以资产(股权)向非居民企业投资,主管税务机关应建立台账,加强企业申报与台账数据的比对分析。
  三是加强重组资产(股权)转让环节比对管理。主管税务机关应加强评估和核查,将企业特殊性税务处理时确定的重组资产(股权)计税基础与转让或处置时的计税基础及相关的年度纳税申报表及时比对,发现问题的,应依法进行调整。
  四是情况统计和上报。税务机关应每年对适用特殊性税务处理的企业重组做好统计和相关资料的归档工作,并按时上报《企业重组所得税特殊性税务处理统计表》,以便于效应分析和政策完善。
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